розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі, м. Запоріжжя

на постанову: господарського суду Запорізької області від 19 жовтня 2007 р.

у справі № 6/232-3/409/07-АП

за позовом: Відкритого акціонерного товариства "Запорізький завод феросплавів", м. Запоріжжя

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі, м. Запоріжжя

за участю прокурора

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 20.07.2004 р. № 0000223206/0 та № 0000233206/0, -

У липні 2007 р. Відкрите акціонерне товариство "Запорізький завод феросплавів", м. Запоріжжя звернулося до господарського суду Запорізької області з позовом, в якому просить визнати недійсними податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі, м. Запоріжжя № 0000223206/0 від 20.07.2004 р. та № 0000233206/0 від 20.07.2004 р.

Постановою господарського суду Запорізької області від 19.10.2007 р. адміністративний позов було задоволено повністю. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі, м. Запоріжжя № 0000223206/0 від 20.07.2004 р. та № 0000233206/0 від 20.07.2004 р.

Рішення суду обґрунтовано посиланнями на норми ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", згідно яких платник податків –покупець має право на формування податкового кредиту за першою подією та за наявності відповідних податкових накладних.

Не погодившись із рішенням господарського суду, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції, у задоволенні позову –відмовити.

Апелянт вказує на невірне застосування судом норм матеріального права, зокрема ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"та норм ч. 5 ст. 227 КАС України, згідно яких висновки суду касаційної інстанції, з яких скасовано судове рішення, є обов’язковими для судів першої та апеляційної інстанції.

Так, особа, що подала апеляційну скаргу, вказує, що судом невірно застосовані норми п.п7.4.1, 7.4.5 п.7.4 та п.п.7.2.3 ст. 7 Закону "Про податок на додану вартість".

СДПІ зазначає наступне.

У зв'язку із здійсненням передплат вартості сировини позивач у перевіряємому періоді відносив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість з вартості сплаченого, але фактично не отриманого товару, що є порушенням п.п.7.4.1 п.7.4 ст. 7 3акону України "Про податок на додану вартість".

3гідно п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 3акону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, що була чинною у перевіряємому періоді), податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Відповідно до п.7.5 ст.7 3акону України "Про податок на додану вартість" датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Отже, аналізуючи вищенаведені норми права, можливо зробити висновок, що по даті списання коштів з банківського рахунку позивача у нього виникло право на податковий кредит.

Але, на думку податкового органу, виникнення права на податковий кредит та фактичне віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту є різними подіями.

На підтвердження цього відповідач посилається на норми п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 3акону України "Про податок на додану вартість" про те, що не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняттх робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт, послуг.

Також податковий орган посилається на п.п.7.2.3 п.7.2 ст.7 3акону України "Про податок на додану вартість", який встановлює, що податкова накладна звітним податковим та розрахунковим документом, виписується на кожну повну або часткову поставку товарів та видається в разі продажу товарів покупцю на його вимогу.

Отже, при здійсненні передплати виникла перша подія, яка дає право на податковий кредит. Але, при відсутності податкової накладної, платник податку не може реалізувати таке право, оскільки 3аконом України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) чітко визначений єдиний документ, який дозволяє фактично відносити суми ПДВ до складу податкового кредиту, це податкова накладна.

Разом з тим, наявні у позивача податкові накладні не можуть бути підставою для віднесення ПДВ до складу податкового кредиту, оскільки вони не засвідчують повну або часткову поставку товару. Вони виписані на передплату, а як було зазначено вище - податкова накладна виписується на повну або часткову поставку товару.

Відповідач також вказує, що однією з підстав скасування рішення господарського суду Запорізької області від 28.09.2004 р. по даній справі та направлення справи на новий розгляд був висновок суду касаційної інстанції стосовно неповного з’ясування суттєвих обставин справи. Зокрема, судами першої та другої інстанції не надана оцінка доводам відповідача стосовно безтоварності операцій, суми за якими включено до складу податкового кредиту.

СДПІ зазначає, що всупереч нормам ч. 5 ст. 227 КАС України, суд першої інстанції не з’ясував питання щодо безтоварності операцій, за якими позивач сформував оспорювані показники податкового кредиту з ПДВ.

Під час розгляду справи податкова висунула додаткові аргументи щодо протиправності рішення суду першої інстанції, вказавши, що воно не відповідає правовій позиції, викладеній у постанові ВАСУ від 24.06.2010 року по справі № 23/187-13/375/06-АП за позовом ВАТ "Запорізькій феросплавний завод"до СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі.

Позивач заперечував проти апеляційної скарги, посилаючись на те, що правова позиція податкового органу не відповідає нормам п. п 7.3.1 п.7.3, п.п.7.4.1, 7.4.5, п.п.7.5.1, п.7.5 ст. 7 Закону "Про податок на додану вартість", а також п. п. 7.2.3, 7.2.6 п.7.2 ст. 7 названого закону, згідно яких податкові зобов’язання у продавця та право на податковий кредит у покупця виникають за першою подією, якою у даному випадку є передплата за продукцію.

Отже, продавець товарів на законних підставах при отриманні від покупця грошових коштів в оплату товарів склав та видав ВАТ "ЗФЗ"податкові накладні.

Позивач також зазначив, що перевірку, за наслідками якої винесено оспорювані податкові повідомлення –рішення, призначено всупереч нормам діючого законодавства.

Під час розгляду справи у суді апеляційної інстанції позивач надав пояснення стосовно того, що станом на 01.06.2008 р. було поставлено продукцію на загальну суму 365 059 082, 00 грн., а на суму 20 640 918, 00 грн. було здійснено повернення передплати за взаємною домовленістю сторін та поставка продукції на вказану суму не відбувалася.

Керуючись нормами Закону про ПДВ (168/97-ВР) , позивач зменшив суму податкового кредиту в зв’язку із тим, що йому було повернуто грошові кошти за продукцію разом з ПДВ, тобто було зменшено суму компенсації за продукцію та кількість продукції, що постачалася по договорам № 22-11/03 від 11.03.2003 р.; № 38-20/11 від 20.11.2003 р.; №39-24/11 від 24.11.2003 р.; №46-25/12 від 25.12.2003 р.

В обґрунтування своїх пояснень позивач надав копії листування відкритого акціонерного товариства "Запорізький завод феросплавів", м. Запоріжжя з Спеціалізованою державною податковою інспекцією по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі, м. Запоріжжя на 12 арк.; копії первинних документів про повернення передплат на 8 арк.; копії договорів АТЗТ ФК "Дніпро-96"на 22 арк.; дані щодо господарських операцій в таблиці на 9 арк. (т. 5 а. с. 139-205),

Позивачем також надано акти звірки взаємних розрахунків з контрагентами на 101 аркуші.

Позивач відхилив посилання податкової на постанову ВАСУ по справі № 23/187-13/375/06-АП, вказавши, що названа справа не є взаємопов’язаною із справою, що розглядається.

Предметом дослідження у справах є різні податки та операції.

Отже, позивач вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим.

Виходячи з норм ч.5 ст. 227 КАС України, а також керуючись нормами ч.1 ст. 181 КАС України, колегією суддів призначено судово-економічну експертизу для з’ясування обставин, що мають значення для розгляду справи, зокрема з метою з’ясування питання стосовно отримання ВАТ "ЗФЗ"товару по операціям, платіж за якими в сумі 385700000, 00 грн. включено позивачем до складу спірного податкового кредиту (Ухвала від 23.06.2010 року, а.с. 206 т.6)

За результатами експертизи суду надано відповідний висновок.

У судових засіданнях представники відповідача доводи та вимоги апеляційної скарги підтримали.

Представники позивача наполягали на залишенні апеляційної скарги без задоволення, рішення суду першої інстанції - без змін.

Прокурор у судове засідання не прибув, про час судового розгляду повідомлений належним чином.

Заслухавши представників сторін, дослідивши матеріали справи, висновок експерта, доводи апеляційної скарги та заперечень на неї, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з такого.

Як встановлено судом першої інстанції та не спростовується сторонами, підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень явився акт СДП І по роботі з ВПП у м. 3апоріжжі від 20.07.2004р. №11/32-6-00186542 "Про результати планової документальної перевірки дотримання вимог податкового законодавства щодо правильності нарахування податку на додану вартість Відкритим акціонерним товариством: "3апорізький завод феросплавів" за період листопад-грудень 2003р. та березень, травень 2004р."

Як зазначено в акті перевірки, перевіркою встановлено порушення п.п7.4.1 п.7.4 ст.7 3акону України "Про податок на додану вартість", Інструкції "Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань i господарських операцій підприємств i організацій", затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999р. №291 та зареестрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999р. за №893/4186 (z0893-99) , в результаті чого завищено від'ємне значення чистої суми зобов'язань з ПДВ за 2003 рік в загальній сумі 14 941 218,00 грн., в т.ч. за листопад —12 591 082,00 грн., за грудень —2 350 136,00 грн., занижено чисту суму зобов'язань з ПДВ за 2003 рік на загальну суму 47 349 944,00 грн., в т.ч. за листопад —13 925 585,00 грн., за грудень —33 424 359,00 грн., та занижено від'ємне значення чистої суми зобов'язань з ПДВ за 2004 рік в загадьній сумі 1 784 952,00 грн., в т.ч. за березень —318 584,00 грн., за травень —1 466 368,00 грн.

3азначено, що при перевірці правильності визначення податкового кредиту податку на додану вартість за перевіряємий період:

- проведено звірку даних податкового кредиту по деклараціях та по реєстрах до книг обліку придбання товарів (робіт, послуг);

- перевірено наявність податкових накладних згідно з п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 3акону України "Про податок иа додану вартість";

- перевірено правомірність віднесення до податкового кредиту сум податків, сплачених у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва та основних фондів, що підлягають амортизації;

- перевірено правильність арифметичного підрахунку сум податків, віднесених до податкового кредиту.

У бухгалтерському обліку оприбуткування відображено по Кт рахунків 631 'Розракунки з вітчизняними постачальниками", 632 "Розрахунки з іноземними постачальниками" у кореспонденції з дебетом відповідних рахунків класу 2 "3апаси".

Вказано, що підприємством завищено суму податкового кредиту на загальну суму 60 506 210,00 грн., в т.ч. з них:

грудень 2003р. —1 992 172,00 грн.;

березень 2004р. —318 584,00 грн.;

травень 2004р. —1 466 368,00 грн.

листопад 2003р. —26 516 667,00 грн.;

грудень 2003р. —37 766 667,00 грн.

Вищенаведені суми податку на додану вартість включалися платником податку до складу податкового кредиту по товарам сплаченим, але фактично не отриманим. На протязі періоду перевірки ВАТ "3Ф3" уклало ряд угод з АТ3Т "Фут6ольний клуб "Дніпро-96" на придбання сировини: руда марганцева збагачена (агломерат); кокс доменний та кокс кам’яновугільний. Дані про стан розрахунків ВАТ "3Ф3" з АТ3Т "Фут6ольний клуб "Днінро 96" наведено у додатку №2.

3гідно відомостям у цьому додатку (т.1, а.с.27), на виконання умов договорів ВАТ "3ФЗ" перерахував АТ3Т "Фут6ольний клуб "Дніпро-96" передоплату за продукцію на загальну суму 385 700 000,00 грн. (в т.ч. ПДВ 64 283 333,33 грн.), а АТ3Т "Фут6ольний клу6 "Дніпро-96" поставив на адресу ВАТ "3Ф3" товарно-матеріальні цінності на загальну суму 22 662 746,60 грн. (в т.ч. ПДВ 3 777 124,43 грн.).

Тобто, станом на 01.06.2004р. заборгованість АТ3Т "Фут6ольний клуб ``Дніпро-96" перед ВАТ "3Ф3" по вищевказаним договорам складала 363 037 253,00 грн. (в т.ч. ПДВ б 208,83 грн.).

На підставі вищезазначеного акту перевірки СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 20.07.2004р. №0000223206/0, яким ВАТ "3ФЗ" визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі - 94 699 888,00 грн. (у тому числі основний платіж — 47 349 944,00 грн., штрафні (фінансові) санкції 47 349 944,00 грн.);

- податкове повідомлення-рішення від 20.07.2007р. №0000233206/0, яким виявлено завищення ВАТ "3Ф3" суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за листопад 2003 року в розмірі 12 591 082,00 грн., за грудень 2003 року - в розмірі 2 350 136,00 грн., також виявлено заниження суми бюджетного відшкодування з ПДВ за березень 2004 року в розмірі 318 584,00 грн., за травень 2004 року —в розмірі 1 466 368,00 грн. У процедурі адміністративного оскарження вказані податкові повідомлення-рішення не переглядалися.

Встановлені в акті перевірки від 20.07.2004р. №11 /32-6-00186542 "Про результати планової документальної перевірки дотримання вимог податкового законодавства щодо правильності нарахування податку на додану вартість Відкритим акціонерним товариством "3апорізький завод феросплавів" за період листопад-грудень 2003р. та березень, травень 2004р." фактичні обставини справи в частині взаємовідносин ВАТ "3апорізький завод феросплавів" з АТ3Т "Футбольний клуб "Дніпро-96" підтверджені матеріалами справи i не заперечуються сторонами.

Не заперечуються сторонами i те, що строк виконання зобов'язань сторонами договорів у перевіряемому періоді не настав.

Так, договір N38-20/11 від 20.11.2003р. діє до 31.12.2004р. (т.1, а.с.46-52).

Договір №22-11/03 від 11.03.2003р. діє до 31.12.2004р. (т.1, а.с.53-63).

Договір №45-23/12 від 23.12.2003р. діє до 01.03.2005р. (т.1, а.с.64-66).

Договір №44-19/12 від 19.12.2003р. діє до 01.03.2005р. (т.1, а.с.67-69).

Договір №46-25/12 від 25.12.2003р. діє до 01.03.2005р. (т.1, а.с.70-72).

Договір №42-26/11 від 26.11.2003р. діє до 31.12.2004р. (т.1, а.с.73-80).

Договір №39-24/11 від 24.11.2003р. діє до 31.12.2004р. (т.1, а.с.81-88).

Як свідчить зміст висновку експерта (т.7 а.с.4-122) документально підтверджено, що за період з січня 2004 р. по червень 2008 р. проведена поставка продукції ВАТ "3апорізький завод феросплавів" від АТ3Т "Футбольний клуб "Дніпро-96" на загальну суму 378 889 489, 66 грн. в. т. ч. по договорам:

- Договір № 22-11/03 від 11.03.2003 р. –на суму 31 622 625, 13 грн.;

- Договір № 38-20/11 від 20.11.2003 р. –на суму 55 692 907, 60 грн.;

- Договір № 39-24/11 від 24.11.2003 р. –на суму 51 344 354, 54 грн.;

- Договір № 42-26/11 від 26.11.2003 р.- на суму 20 063 644, 37 грн.;

- Договір № 44-19/12 від 19.12.2003 р. –на суму 76 646 026, 62 грн.;

- Договір № 45-23/12 від 23.12.2003 р.- на суму 75 130 631, 26 грн.;

- Договір № 46-25/12 від 25.12.2003р.- на суму 68 389 300, 74 грн.;

За період з січня 2004 р. по червень 2008 року повернута передплата за продукцію на загальну суму 20 640 918, 08 грн., в.т. ч.

- Договір №38-20/11 від 20.11.2003р.-на суму60 763,60 грн.;

- Договір 46-25/12 від 25.12.2003 р.- на суму 10 699,46 грн.;

- Договір № 22-11/03 від 11.03.2003 р. –на суму 20 520 514, 58 грн.;

Таким чином, за результатами експертизи спростовано доводи СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі стосовно "безтоварності грошових операцій"позивача у вигляді передплати.

Отже, вирішальним у даному спорі є питання щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за здійсненими передплатами вартості фактично не отриманих на дату податкової перевірки товарів, відвантаження яких відбувалось протягом чотирьох років після здійснення передплати та проведення перевірки.

Відповідно до норм ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"платник податку наділений правом сформувати показники податкового кредиту за першою подією, зокрема до фактичної поставки товарів.

Однак, надаючи зазначене право, та тим самим право на зменшення податкових зобов’язань з ПДВ, законодавець презумує добросовісність платника податку та економічну обґрунтованість виключення із його володіння обігових коштів у значному розмірі.

Економічна обґрунтованість, виходячи з принципів податкового законодавства, не може полягати виключно у сфері правовідносин з бюджетом та отриманні податкової вигоди, а повинна супроводжуватися наміром щодо отримання прибутку саме за рахунок господарських операцій.

На думку колегії суддів, зазначену правову позицію викладено у постанові Вищого

адміністративного суду України від 24.06.2010 року по справі № 23/187-13/375/06-АП.

Виходячи з викладеного та враховуючи, що позивач не довів тієї обставини, що операції з передплати були зумовлені наявною економічною необхідністю, колегія суддів дійшла висновку, щодо правомірності здійснених податковим органом коригувань показників податкового кредиту позивача, а, отже, правомірності податкових повідомлень –рішень від 20.07.2004р. №0000223206/0 та від 20.07.2007р. №0000233206/0.

Доводи позивача стосовно порушення податковим органом норм ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"не приймаються колегією суддів до уваги, виходячи з викладеного вище.

Посилання позивача на ту обставину, що перевірку призначено, а акт перевірки оформлено без дотримання норм чинного законодавства, не приймаються колегією суддів до уваги, виходячи з такого.

Відповідно до норм ч.1 ст. 79 КАС України акт перевірки є одним із доказів у справі.

Згідно ч.3 ст. 70 КАС України докази, одержані з порушенням закону, судом при вирішенні справи не беруться до уваги.

Однак, як зазначено у рішенні суду першої інстанції та не спростовувалось сторонами під час апеляційного провадження, встановлені в акті перевірки від 20.07.2004р. №11 /32-6-00186542 "Про результати планової документальної перевірки дотримання вимог податкового законодавства щодо правильності нарахування податку на додану вартість Відкритим акціонерним товариством "3апорізький завод феросплавів" за період листопад-грудень 2003р. та березень, травень 2004р." фактичні обставини справи в частині взаємовідносин ВАТ "3апорізький завод феросплавів" з АТ3Т "Футбольний клуб "Дніпро-96" підтверджені матеріалами справи i не заперечуються сторонами.

Відповідно до ч.3 ст. 72 КАС України обставини, які визнаються сторонами, можуть не доказуватися перед судом, якщо проти цього не заперечують сторони i в суду не виникає сумніву щодо достовірності цих обставин та добровільності їх визнання.

Отже, пояснення сторін, матеріали справи та висновок експертизи фактично виключали необхідність застосування акту перевірки у якості доказу.

Таким чином, дослідивши обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення господарського суду слід скасувати як таке, що прийнято внаслідок неповного з’ясування обставин справи.