розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Комерційний банк "Надра" на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 лютого 2011 р. у справі за адміністративним позовом Відкритого акціонерного товариства "Комерційний банк "Надра" до Спеціалізованої Державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 лютого 2011 р. в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з зазначеним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та постановити нову, якою задовольнити позовні вимоги.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що податковим повідомленням-рішенням СДПІ від 12 листопада 2009 року №0001054310/0 згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ВАТ КБ "Надра" визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 46 429 740,09 грн. в тому числі основний платіж –24 436 705,31 грн., штрафні (фінансові) санкції –21 993 034,78 грн.

За результатами адміністративного оскарження до СДПІ, Державної податкової адміністрації у місті Києві та Державної податкової адміністрації України зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 22 січня 2010 року №0001054310/1 від 12 квітня 2010 року №0001054310/2 від 21 червня 2010 року №0001054310/3 аналогічного змісту.

Спірні податкові повідомлення-рішення прийнято на підставі висновків акта від 30 жовтня 2009 року №480/43-10/20025456 "Про результати виїзної позапланової перевірки Відкритого акціонерного товариства комерційного банку "Надра" код за ЄДРПОУ 20025456, МФО 320003, з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні операцій ВАТ КБ "Надра" з ТОВ "Леге Лата" (код ЄДРПОУ 34819438) та ВАТ КБ "Надра" з ТОВ "Реф`юдж" (код ЄДРПОУ 34820820) за період з 01.07.2007 по 30.06.2009 року".

Акт перевірки свідчить, що в ході перевірки правильності формування та віднесення до складу валових витрат сум сформованого страхового резерву Головним банком встановлено формування страхового резерву під кредитні кошти, які спрямовані на погашення заборгованості по аккредитивам, а саме:

ВАТ КБ "Надра" укладено з ТОВ "Леге Лата" договір про відкриття акредитивної лінії і обслуговування документарних акредитивів від 17 травня 2007 року, відповідно до якого банк відкриває ТОВ "Леге Лата" мультивалютну акредитивну лінію з лімітом у сумі 30 000 000,00 доларів США строком до 17 травня 2011 року (відповідно до додаткової угоди від 06 листопада 2007 року №6 встановлено ліміт у сумі 64 000 000,00 доларів США). Відкриття банком кожного акредитиву здійснювалося після надання ТОВ "Леге Лата" наступних документів: заяви про відкриття документарного акредитиву, відповідної додаткової угоди по контракту, підписання відповідної додаткової угоди до договору.

Протягом дії договору про відкриття акредитиву між банком та ТОВ "Леге Лата" укладено 18 додаткових угод та відкрито 18 документарних акредитивів.

Банком проведено оплату відповідно до термінів, зазначених в додаткових угодах, проте ТОВ "Леге Лата" не погасило свою заборгованість.

Відповідно до рішення Правління ВАТ КБ "Надра" вирішено відкрити мультивалютну кредитну лінію ТОВ "Леге Лата" для фінансування оплати по акредитивам.

Згідно з кредитним договором про надання мульвалютної кредитної лінії з траншевим режимом кредитування №27/6/2008/840-К/79 від 05 грудня 2008 року банком встановлено ліміт заборгованості за кредитною лінією у сумі 38 000 000,00 доларів США.

Відповідно до додаткової угоди №1 від 26 грудня 2008 року до кредитного договору банк надає 31 грудня 2008 року позичальнику кредитний транш у сумі 30 099 999,00 доларів США терміном з 31 грудня 2008 року по 04 грудня 2009 року. Кредитний транш надається в оплату заборгованості за акредитивами.

Станом на 01 квітня 2009 року банком кредитну операцію віднесено до категорії "субстандартна" та станом на 01 січня 2009 року сформовано страховий резерв на суму 10 835 999,64 доларів США (83 437 197,23 грн.).

Станом на 01 квітня 2009 року кредитну операцію віднесено до категорії "сумнівна" та сформовано страховий резерв на суму 10 835 999,64 доларів США (83 437 197,23 грн.).

Станом на 01 липня 2009 року банком кредитну операцію віднесено до категорії "сумнівна" та сформовано страховий резерв на суму 10 835 999,64 доларів США (82 681 928,05 грн.).

Відповідно до пункту 3.1.1 кредитного договору передбачається надати позичальнику транші у безготівковій формі з рахунку №20625002571001 відкритого ВАТ КБ "Надра", МФО 320003, шляхом перерахування кредитних коштів на поточний рахунок позичальника №26005002571001 у ВАТ КБ "Надра", МФО 320003, або інший рахунок, вказаний у письмовій заявці клієнта.

ВАТ КБ "Надра" укладено з ТОВ "Реф`юдж" договір про відкриття акредитивної лінії і обслуговування документарних акредитивів від 05 грудня 2007 року, відповідно до якого банк відкриває ТОВ "Леге Лата" мультивалютну акредитивну лінію з лімітом у сумі 64 000 000,00 доларів США строком до 17 травня 2011 року. Відкриття банком кожного акредитиву здійснювалося після надання ТОВ "Реф`юдж" наступних документів: заяви про відкриття документарного акредитиву, відповідної додаткової угоди по контракту, підписання відповідної додаткової угоди до договору.

Протягом дії договору про відкриття акредитиву між банком та ТОВ "Реф`юдж" укладено 8 додаткових угод та відкрито 8 документарних акредитивів.

Згідно з випискою банку акредитиви, термін оплати по яким настав, вчасно оплачені банком, але ТОВ "Реф`юдж" не перерахувало кошти в оплату своєї заборгованості.

Відповідно до рішення Правління ВАТ КБ "Надра" вирішено відкрити мультивалютну кредитну лінію ТОВ "Реф`юдж" для фінансування оплати по акредитивам.

Згідно з кредитним договором про надання мульвалютної кредитної лінії з траншевим режимом кредитування №27/6/2008/840-К/78 від 05 грудня 2008 року банком встановлено ліміт заборгованості за кредитною лінією у сумі 63 000 000,00 доларів США.

Відповідно до додаткової угоди №1 від 26 грудня 2008 року до кредитного договору банк надає 31 грудня 2008 року позичальнику кредитний транш у сумі 23 229 909,00 доларів США терміном з 31 грудня 2008 року по 04 грудня 2009 року. Кредитний транш надається в оплату заборгованості за акредитивами.

Станом на 01 квітня 2009 року банком кредитну операцію віднесено до категорії "під контролем" та станом на 01 січня 2009 року сформовано страховий резерв на суму 1 858 392,73 доларів США (14 309 624,02 грн.).

Станом на 01 квітня 2009 року кредитну операцію віднесено до категорії "сумнівна" та сформовано страховий резерв на суму 1 858 392,73 доларів США (14 309 624,02 грн.).

Станом на 01 липня 2009 року банком кредитну операцію віднесено до категорії "сумнівна" та сформовано страховий резерв суму 1 858 392,73 доларів США (14 180 094,05 грн.).

Відповідно до пункту 3.1.1 кредитного договору передбачається надати позичальнику транші у безготівковій формі з рахунку №20620002554001 відкритого ВАТ КБ "Надра", МФО 320003, шляхом перерахування кредитних коштів на поточний рахунок позичальника №26000002554001 у ВАТ КБ "Надра", МФО 320003, або інший рахунок, вказаний у письмовій заявці клієнта.

Згідно з наданими документами встановлено, що кошти банк перерахував на рахунок №28092800002501, який належить банку, без письмової заявки клієнта.

ТОВ "Реф`юдж" листом від 17 квітня 2009 року №17/04-09 повідомлено, що кредитні кошти згідно з кредитним договором №27/6/2008/840-К/78 від 05 грудня 2008 року на поточний валютний рахунок №26000002554001 не надходили.

На думку відповідача, банком не дотримано умов кредитного договору, а саме: 31 грудня 2008 року перераховано 30 099 999,00 доларів США та 23 229 909,17 доларів США не на поточний рахунок позичальника, а на рахунок №28092800002501 в рахунок погашення заборгованості, що виникла за раніше оплаченими акредитивами; письмової заявки клієнта до перевірки не надано.

Таким чином, перевіркою встановлено, що фактично перерахунку коштів по вищезазначеним кредитним договорам на розрахункові рахунки клієнтів, а саме на рахунки ТОВ "Реф`юдж" та ТОВ "Леге Лата", здійснено не було.

За результатами перевірки встановлено порушення ВАТ КБ "Надра" підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5, підпунктів 12.2.1 та 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", завищено (з урахуванням заниження) суму валових витрат в частині неправомірного формування страхового резерву під відсутню заборгованість на загальну суму 96 862 022,10 грн., що призвело до заниження податкового зобов’язання з податку на прибуток за 2008 рік на суму 24 436 705,31 грн. та занижено валові витрати за І півріччя 2009 року на суму 884 799,15 грн.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо необґрунтованості позовних вимог та зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються: суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону.

Особливості формування резервів банками та небанківськими фінансовими установами встановлені у пункті 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Так, підпунктом 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (тут і далі в редакції Закону чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що будь-який банк зобов’язаний створювати страховий резерв відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів та інших активних банківських операцій, які відносяться до господарської діяльності згідно з законодавством.

Згідно з підпунктом 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" створення страхового резерву здійснюється банками самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами іншими видами заборгованості визнаними нестандартними за методикою, встановленою Національним банком України, а також за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними безнадійними згідно з нормами цього Закону (334/94-ВР) .

Аналіз вищеназваних правових норм, дає підстави для висновку, що правовою підставою створення страхового резерву є існування боргових відносин між банком як кредитором та його контрагентами, та реальна можливість втрати по основному боргу, тобто наявність ризику, який і зумовлює необхідність створення такого резерву для покриття цих втрат. У випадку відсутності ризику при здійсненні кредитної операції віднесення банком до валових витрат сум страхового резерву за цією операцією буде неправомірним.

Як свідчать матеріали справи (виписки по рахунку ТОВ "Леге Лата" та ТОВ "Реф`юдж") та не заперечувалося сторонами, що фактично кредитні кошти за кредитними договорами на рахунки ТОВ "Леге Лата" та ТОВ "Реф`юдж" не надходили, тобто не надавалися позичальнику, а відразу перераховувалися на рахунок банку, що виключало можливість втрат по основному боргу та свідчить про відсутність ризику неповернення основного боргу.

Таким чином, віднесення позивачем до валових витрат сум страхового резерву, сформованого під кредитні договори, укладені ТОВ "Леге Лата" та ТОВ "Реф`юдж" у сумі 96 862 022,10 грн., які не були фактично надані таким позичальникам, є порушенням вимог пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", тобто неправомірним.

Враховуючи викладене, висновки Акта перевірки про порушення ВАТ КБ "Надра" підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5, підпунктів 12.2.1 та 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" є обґрунтованими, а визначення суми податкового зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 24 436 705,31 грн. правомірним.

Відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов’язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов’язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи

податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Згідно розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, копія якого міститься в матеріалах справи, на підставі підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" на позивача накладено штрафні санкції у розмірі 9 774 682,12 грн.

Згідно з підпунктом 6.1.6 Інструкції про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 17 березня 2001 року №110 (z0268-01) , у разі, якщо платник податків декларує переоцінені (завищені) або недооцінені (занижені) об’єкти оподаткування, що призводить до заниження податкового зобов’язання (з конкретного податку, збору, обов’язкового платежу) у великих розмірах, до такого платника додатково до штрафів, визначених цим пунктом, за наявності підстав для їх накладання, застосовуються штрафні санкції у розмірі 50 відсотків від суми недоплати, але не менше ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Цей штраф застосовується у разі, якщо загальна сума у такий спосіб донарахованого податкового зобов'язання (з конкретного податку, збору, обов'язкового платежу) за актом перевірки (сукупно із врахуванням недоплат в одних періодах та завищення сум податкових зобов'язань в інших періодах) дорівнює або перевищує законодавчо визначені великі розміри.

Оскільки сума донарахованого позивачу податкового зобов’язання з податку на прибуток перевищує законодавчо визначені великі розміри, на підставі підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" на позивача накладено штрафні санкції у розмірі 12 218 352,66 грн.

Що стосується доводів позивача про неправомірність прийняття податкових повідомлень-рішень в період дії мораторію, а також того, що Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків відсутня в системі органів державної податкової служби, то колегія також зазначає про наступне.

Відповідно до статті 85 Закону України "Про банки і банківську діяльність" національний банк України під час здійснення тимчасової адміністрації має право повністю або частково на строк не більше ніж три місяці ввести мораторій на задоволення вимог кредиторів банку. Національний банк України розміщує в день прийняття рішення про введення мораторію інформацію про це на своєму офіційному веб-сайті та протягом трьох днів у газеті "Урядовий кур’єр" або "Голос України". Мораторій не поширюється на зобов’язання, які пов’язані з обслуговуванням господарської діяльності банку, в тому числі виплатою заробітної плати, авторської винагороди, відшкодуванням шкоди, заподіяної життю та здоров’ю працівників банку, а також вимоги кредиторів щодо виплати заробітної плати, аліментів, пенсій, стипендій, соціальних допомог у межах установлених тимчасовим адміністратором лімітів.

Штрафні санкції на підставі підпунктів 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", застосовані до позивача внаслідок донарахування йому суми податкового зобов’язання, тобто не пов’язані з невиконанням зобов’язань перед кредиторами та зобов’язань щодо сплати податків і зборів (обов’язкових платежів).

На нарахування, здійснені спірними податковими повідомленнями-рішеннями, встановлені Законом України "Про банки і банківську діяльність" (2121-14) обмеження не поширюються. Введення мораторію на задоволення вимог кредиторів не забороняє контролюючим органам нараховувати як поточні податкові зобов’язання та штрафні (фінансові) санкції за ними, так і податкові зобов’язання, які виникли до, а виявлені після введення мораторію платника податку, а також штрафи за їх невиконання.

Відповідно до пункту 1.1 Положення про державну податкову інспекцію в районі, місті без районного поділу, районі в місті, міжрайонну, об'єднану державну податкову інспекцію, іншу спеціалізовану державну податкову інспекцію, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 25 червня 2008 року №412 (z0633-08) , державна податкова інспекція в районі, місті без районного поділу, районі в місті, міжрайонна, об’єднана державна податкова інспекція, інша спеціалізована державна податкова інспекція є органом державної податкової служби у системі органів виконавчої влади, яка підпорядковується відповідній державній податковій адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі (далі - регіональна ДПА) і забезпечує реалізацію єдиної державної податкової політики на території відповідної адміністративно-територіальної одиниці, а також державної політики в сфері контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів.

Пункт 1.2 вказаного Положення (z0633-08) встановлює, що ДПІ є юридичною особою, має самостійний баланс, печатку із зображенням Державного Герба України і своїм найменуванням, інші печатки і штампи, відповідні бланки, рахунки в органах Державного казначейства України.

Положення про державну податкову інспекцію в районі, місті без районного поділу, районі в місті, міжрайонну, об’єднану державну податкову інспекцію, іншу спеціалізовану державну податкову інспекцію, затверджене наказом Державної податкової адміністрації України від 25 червня 2008 року №412 (z0633-08) , є чинним та не визнаний незаконним.

Таким чином, спеціалізована державна податкова інспекція, в тому числі відповідач є органом державної податкової служби, на якого розповсюджується дія Закону України "Про державну податкову службу в Україні" (509-12) .

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією (254к/96-ВР) та законами України.

Згідно ст. 198, ч. 1 ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду –без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 12, 41, 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, колегія суддів, -

Апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Комерційний банк "Надра"–залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 лютого 2011 р. –залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання в повному обсязі, тобто з 12.12.2011 року, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.